图源：图虫创意*来源： AlphaTax（ID：cn_wbq），作者：王葆青
自从2016年《民办教育促进法》修订版发布以来，分类管理震动了整个民办教育界，所有民办学校都得在各省规定的截止日前选择营利还是非营利。税收，成了所有民办学校举办者选营选非抉择前特别关注的因素。
由于教育相关主要收入基本都免征增值税，高达25%的企业所得税，便成了所有民办学校面临的首当其冲的成本与风险。由于营利性学校将改登记为公司形式，其应当缴纳企业所得税是没有疑义的，而非营利性民办学校特别是只能选择非营利的义务教育学校，其以学费为主的收入，到底要不要交企业所得税，便成为业界一直争论不休的话题！
一．争议源起：
引发争议的最大源头，来自《民促法》的如下表述：
《民办教育促进法》：
第四十七条 民办学校享受国家规定的税收优惠政策;其中，非营利性民办学校享受与公办学校同等的税收优惠政策。
各省的具体实施细则中，都有基本类似如下的表述：
各省关于促进民办教育的规定：
非营利性民办学校与公办学校享有同等待遇，依照税法规定进行免税资格认定后，免征非营利性收入的企业所得税。
上述规定，传递给举办者们的直觉是：
（1）公办学校不用交税。
（2）民促法规定民办非营利学校与公办学校享有同等税收待遇。
（3）所以民办非营利学校也不用交税。
看上去是一段逻辑多么”严密”的三段论啊！
下面，我们就来论证一下这个三段论是否经得起推敲。
二．公办学校能免企业所得税吗？
被一些教育圈上市公司广泛引用的，是下面这个文件：
《财政部、国家税务总局关于教育税收政策的通知》财税〔2004〕39号
10.对学校经批准收取并纳入财政预算管理的或财政预算外资金专户管理的收费不征收企业所得税；对学校取得的财政拨款，从主管部门和上级单位取得的用于事业发展的专项补助收入，不征收企业所得税。
上述规定，简言之就是”收支两条线”，学校收上来的钱，都得交给财政，学校要花的钱，财政再拨给你。显然，这就是典型的公办学校的财务收支原则，符合这些条件的收入，都不征收企业所得税。
顺便说一句：这里的“不征收”表述，在今天看来，技术层面有点不明不白，到底是“免税收入”呢，还是“不征税收入”，说不清楚。但不管怎么样，都是“不用交税”。
但就是上面这个专门针对公办学校的不清不楚的规定，也早已被下面这个文件直接枪毙了：
《关于企业所得税若干优惠政策的通知》财税[2008]1号：
五、除《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》、《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》（国发[2007]39号），《国务院关于经济特区和上海浦东新区新设立高新技术企业实行过渡性税收优惠的通知》（国发[2007]40号）及本通知规定的优惠政策以外，2008年1月1日之前实施的其他企业所得税优惠政策一律废止。各地区、各部门一律不得越权制定企业所得税的优惠政策。
由上可见，专门针对公办学校的“不征税”政策早已做古，民办非营利学校要想参照执行，岂不是成了“皮之不存，毛将焉附”了么？
三．民办非营利学校真的要交企业所得税吗？
1.民办非营利学校是企业所得税纳税人
先来看一下企业所得税法对纳税人范畴的规定：
《企业所得税法》：
第一条 在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。
《企业所得税法实施条例》：
第三条 企业所得税法第二条所称依法在中国境内成立的企业，包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。企业所得税法第二条所称依照外国（地区）法律成立的企业，包括依照外国（地区）法律成立的企业和其他取得收入的组织。
从上述规定来看，在民政部门领取“民办非企业单位”证书的民办非营利学校，属于企业所得税纳税人，得接受企业所得税法的约束，姑且先不管能否免税，你首先都得按企业所得税法的规定进行纳税申报。事实上，全国统一的企业所得税纳税申报表体系中，已经专门单列了一类“事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表”：
民办学校要向税务机关申报企业所得税是明确的了，那么是申报为应税收入，还是申报为免税收入呢？企业所得税法提到了只要“符合条件“，就可以免税：
《企业所得税法》：
第二十六条 企业的下列收入为免税收入：
（四）符合条件的非营利组织的收入。
总结起来，民办学校想要免征企业所得税，须同时符合两个条件：一是机构本身要获取免税资格，二是收入要属于免税项目。
2.民办非营利学校免征企业所得税条件之一：获取免税资格
非营利单位要想免征企业所得税，首先须获得免税资格，文件对资格的获取也有明确的规定：
《企业所得税法实施条例》国务令512号
【主体条件】第八十四条 企业所得税法第二十六条第（四）项所称符合条件的非营利组织，是指同时符合下列条件的组织：
(登记)（一）依法履行非营利组织登记手续；
(活动)（二）从事公益性或者非营利性活动；
(支出)（三）取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外，全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业；
(分配)（四）财产及其孳息不用于分配；
(剩余)（五）按照登记核定或者章程规定，该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转赠给与该组织性质、宗旨相同的组织，并向社会公告；
(控制)（六）投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利；
(薪酬)（七）工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产。
前款规定的非营利组织的认定管理办法由国务院财政、税务主管部门会同国务院有关部门制定。
对于免税资格的认定，最新的单行文件财税〔2018〕13号做出了进一步的明确：
（1）前提条件增加了对应税收入、免税收入应分别核算的要求。
（2）要经过省或市级财政、税务部门审批。
（3）明确了需报送材料的清单。
（4）明确了免税资格5年有效期及复审办法。
（5）明确了日常管理要求。
（6）明确了取消免税资格的六种情形等其他事项。
需要说明的是，非营利民办学校即使符合上述条件并取得了免税批文，只代表具备了免税的前提条件，并不意味着其所有收入都可以免征企业所得税了，具体还得看后面要讲的收入项目是否符合免税条件，这是业界很容易犯的一个理解错误。
3.民办非营利学校免征企业所得税条件之二：收入属免税项目
免税收入相关规定如下:
《企业所得税法实施条例》国务令512号
【收入条件】第八十五条 企业所得税法第二十六条第（四）项所称符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
《关于非营利组织企业所得税免税收入问题的通知》财税[2009]122号
一、非营利组织的下列收入为免税收入：
（一）接受其他单位或者个人捐赠的收入；
（二）除《中华人民共和国企业所得税法》第七条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入；
（三）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；
（四）不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入；
（五）财政部、国家税务总局规定的其他收入。
二、本通知从2008年1月1日起执行。
根据上述文件，非营利民办学校接受的捐赠及财政补助收入，属于企业所得税免税收入，而最常见的向学生收取的学费、住宿费、课本费、作业本费、考试报名费收入、伙食费、教育费、保育费等，以及向其他机构或学生收取的商铺租金、非学历培训费、延时服务费、服装费、赞助费、择校费等，则属于企业所得税的应税收入。
重复强调一下：只有同时符合前述免税资格与免税收入项目两个条件的，才能申报为免税收入，二者缺一不可。
顺便回头说一下公办学校，因其执行收支两条线的管理模式，其学费等收入要上缴财政，其支出均来自财政预算拨款，属于《企业所得税法》第七条所列不征税收入，或归属财税〔2009〕122号文中所列“政府补助收入”，其收入自然可以免疫于企业所得税了。
《企业所得税法》 第七条
收入总额中的下列收入为不征税收入：
（一）财政拨款；
（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；
（三）国务院规定的其他不征税收入。
显然，民办学校的财务管理体制，与公办学校的预算管理体制，有本质的不同，其税收待遇，自然也就不可同日而语了。
四．民办学校企业所得税纳税实务：
据我们了解到的实际情况，民办教育行业在企业所得税征管实务中具有鲜明的特殊性：
1. 民办教育界内部多年来对企业所得税处于不知不觉状态。
2. 各地基层税务机关对民办教育相关税收也大多处于不明不白的状态。
3. 民办教育以前征免征营业税，现在征免增值税，结合之前国税、地税企业所得税管户划分的复杂规则，民办学校的企业所得税基本处于漏管地带。
4. 因为民办教育在整个国民经济体系里占比很小、密度很低，各种专业社会服务机构（法律、税务、会计等）看不上眼，导致学校专业人员（如法务、会计、董事会成员等）学习无门，无知无畏者众。
5. 根据一些在境外上市民办教育集团（如睿见教育、21世纪教育、宇华教育、民生教育、春来教育、华立大学等）所批露的信息来看，各地税务机关在管理尺度上也是差异极大。
上述情况造成了全国绝大部分民办学校均未正确履行企业所得税纳税义务，总结起来有如下几种情形：
正常缴纳了企业所得税，如睿见教育等。
取得了免税批文，申报为免税所得或不征税收入。
税务机关没对学校做企业所得税税种鉴定，企业无法申报。
税务机关对学校做了企业所得税税种鉴定，但企业只申报增值税，企业企业所得税不申报或零申报。
税务机关进行了行业检查，要求学校补缴了企业所得税，如四川成都等地。
五．结论与建议
1.纳税义务明确无误：就目前已发布的文件来看，非营利性民办学校的学费等主要收入并不能免征企业所得税。除非国家发布新的文件，明确或扩大解释非营利性民办学校的学费等收入，属于免税收入或不征税收入。
2.注意税务风险控制：很多民办学校的举办者，还停留在“非营利，没有税”的理解上，或者还抱着“以前都没交，大家都没交，肯定法不责众”的侥幸心理。在这些认知的基础上，很多学校也就放任了粗放的财务管理，出现了普遍的乱象：主体不登记黑户运行、学校收入不入公账、学校支出甚至重大基建项目不要发票、小金库坐收坐支、纳税申报混乱、产权主体与折旧主体错配、税收优惠资格不申请不享受、举办者肆意从学校转移财产、举办者家庭与学校财产混同不分等等。
出来混，迟早是要还的！尤其是教育服务归属意识形态领域，从近期立法动向来看，政策环境没有最严，只有更严！
我们欣喜的看到，有不少学校的举办者已经行动起来了：调整举办身份、梳理财产归属、修复历史欠账、修订学校章程、重构集团结构、优化内外部交易、主动申报纳税。可惜的是，还是有一大批举办者仍抱观望态度，固守“以不变应万变”的思想，坐等外界施加不得不动的契机。我们相信，晚动手的成本，一定高于早动手，甚至，你可能永久的失去一些动手的机会。
我们呼吁有远见的民办学校举办者、学校管理者，要敬畏法规、珍惜人身自由与社会声誉，立即学习并行动起来。还是那一句：早起的鸟儿有虫吃！
立法建议：笔者认为，国家应当针对教育行业给予足够的企业所得税优惠政策，我们都说老师是人类灵魂的工程师，与灵魂有关的产业，其对社会影响的深远度，当远超芯片、大数据、特高压、高铁、新能源、AI、工业互联、5G等产业吧，完全应当给予超过至少也要持平于科技产业的税收优惠政策。
事实上，在增值税领域，税收法规（财政部公告2019年第91号）已经将高校视为了科研机构，予以退还购买国产设备的增值税。在企业所得税领域，我们认为，给予五免五减半甚至十免十减半都不为过，再不济，也至少应当给个15%的税收待遇吧。值得庆幸的的，我与李春光同志的一些立法建议已经递交上去，但愿能有所采纳，阿弥佗佛！
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